Ako postupovať v prípade neoprávnene uhradenej DPH dodávateľovi svojich služieb, ak sa tento dostal medzičasom do likvidácie?

Pomerne čerstvý rozsudok Súdneho dvora EÚ (ďalej len „ESD“) z 13. októbra 2022 rieši spor o vrátenie DPH zaplatenej dodávateľom správcovi dane v prípade nesprávne vystavenej faktúry. Môže si odberateľ nárokovať vrátenie DPH priamo od daňového úradu? Pokiaľ áno, má nárok aj na úroky z omeškaného vrátenia DPH? Za aké časové obdobie si ich môže nárokovať?

Dodanie stavebných služieb a nesprávne vystavená faktúra

Predmetom sporu bolo poskytnutie stavebných služieb v rámci projektu výstavby pavilónu na výstave, ktorá sa konala v Taliansku. Maďarská spoločnosť BHA, ktorá bola zdaniteľnou osobou (ďalej len „A“) ako platiteľ DPH omylom vystavila faktúru vrátane maďarskej DPH na príjemcu plnenia - spoločnosť Humba (ďalej len „B“), ktorá uhradila celú sumu vrátane nesprávne vyčíslenej DPH. Vystavená faktúra bola v režime maďarskej DPH, pričom reálne miesto dodania služby bolo v Taliansku. Dodávateľ A odviedol DPH uhradenú od odberateľa B do štátneho rozpočtu. Príjemcovi plnenia (B) vznikla zároveň povinnosť odviesť DPH z predmetnej transakcie aj v Taliansku, obdobne, ako by to bolo aj v prípade dodania stavebných prác podľa nášho slovenského zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „ZDPH“) (§ 69 ods. 12 písm. j), kedy dochádza k prenosu daňovej povinnosti na príjemcu plnenia. Medzičasom vstúpil dodávateľ A do likvidácie, čím došlo k znemožneniu dožadovať sa opravy faktúry, resp. vrátenia neoprávnene uhradenej sumy DPH spoločnosťou B.

Nárok na odpočítanie dane - čo hovorí právo Únie?

Smernica Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „Smernica“) stanovuje, že nárok na odpočítanie DPH v danom členskom štáte vzniká v momente, keď sa daň stane splatnou. Zároveň platí podmienka, že daň bola uhradená a odvedená do štátneho rozpočtu, a to vo výške, ktorá bola uplatnená voči odberateľovi pri dodaní tovaru alebo služby. Daň možno podľa Smernice odpočítať v takom rozsahu, v akom príjemca plnenia použije predmetné tovary alebo služby na účely svojich zdaniteľných obchodov.

Čo na to slovenské právne predpisy?

V tejto súvislosti by sme radi poukázali na znenie § 69 ods. 5 ZDPH, ktoré je transpozíciou článku 203 Smernice a podľa ktorého každá osoba, ktorá uvedie na faktúre alebo v inom doklade o predaji daň, je povinná zaplatiť túto daň. Zároveň, podľa metodického pokynu k odpočítaniu dane podľa § 49 a k uplatneniu práva na odpočítanie dane podľa § 51 ZDPH, pokiaľ dodávateľ uplatní na faktúre daň, avšak nedôjde k samotnému vzniku daňovej povinnosti, daň je aj napriek tomu splatná. Uvedená úprava sleduje zabránenie nebezpečenstva straty daňových príjmov, ku ktorej by potenciálne mohlo prísť uplatnením práva na odpočítanie dane. V prípade transakcie, ktorá mala byť zdanená odberateľom, avšak platiteľ dane mylne uplatní na faktúre DPH, dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť a odberateľovi nevznikne právo na odpočítanie dane. 

Zásada neutrality a otázky položené ESD

V prípade tohto sporu je však dôležité aj konštatovanie ESD, podľa ktorého sa dodržanie zásady daňovej neutrality má zabezpečiť možnosťou členských štátov stanoviť si vo svojich vnútroštátnych právnych predpisoch, že nedôvodne vyfakturovaná daň môže byť opravená, ak vystaviteľ faktúry preukáže svoju dobrú vieru alebo ak vystaviteľ faktúry v dostatočnom časovom predstihu úplne zabráni nebezpečenstvu straty daňových príjmov. Z návrhu vo veci C-397/21 vyplýva, že pri transakcií medzi A a B nedošlo ani k zneužitiu ani podvodu, keďže dodávateľ a odberateľ služieb boli obaja v dobrej viere a preto neexistuje riziko straty daňových príjmov. Zároveň je pre odberateľa služieb nemožné získať od dodávateľa vrátenie nedôvodne zaplatenej DPH, pretože ten sa medzitým dostal do likvidácie a podľa likvidátora bola pohľadávka spoločnosti B nevymožiteľná.

Subjekt B (príjemca plnenia) preto žiadal o vrátenie predmetnej DPH vrátane úrokov priamo od maďarského správcu dane. Ten však žiadosť o vrátenie dane daňového subjektu zamietol a následne sa B obrátilo na vnútroštátny súd. Vnútroštátny súd sa obrátil na ESD v predmetnej veci s troma prejudiciálnymi otázkami:

1.   Môže daňový úrad zamietnuť nárok na vrátenie mylne odvedenej DPH dodávateľovi či odberateľovi?

2.   Môže odberateľ žiadať DPH priamo od štátu alebo je absolútne v rozpore a zakázané, aby bol uplatňovaný nárok na odpočet DPH zo strany inej osoby ako tej, ktorá bola pôvodne považovaná za osobu povinnú platiť DPH? Alebo je táto možnosť povolená len vtedy, ak je nemožné alebo nadmerne ťažké uplatniť si nárok na odpočet DPH iným postupom, najmä ak sa vystaviteľ faktúry medzičasom dostal do likvidácie?

3.   Má zároveň vnútroštátny daňový úrad za týchto okolností povinnosť zaplatiť úroky z DPH, ktorá sa má vrátiť? Ak takáto povinnosť existuje, na aké časové obdobie sa vzťahuje? Vzťahujú sa na túto povinnosť všeobecné pravidlá o vrátení DPH?

Ako nakoniec rozhodol ESD?

V rozsudku ESD zdôraznil, že aj keď nemožno pripísať žiadny podvod alebo zneužitie ani jednej strane, nemôže byť ohrozený členský štát v podobe straty daňových príjmov. Konečný verdikt ESD priznal právo na vrátenie sumy DPH odvedenej do štátnej pokladnice priamo od správcu dane zdaniteľnej osobe B, pričom správca dane je povinný zaplatiť z tejto sumy úroky, ak túto DPH nevrátil v primeranej lehote po tom, čo bol na to vyzvaný. Z uvedeného vyplýva, že daňový subjekt si nemôže nárokovať úroky za celé obdobie od momentu úhrady uvedenej DPH. Samotný postup uplatnenia úroku z tejto sumy spadá do procesnej autonómie jednotlivých členských štátov.

Uvedený rozsudok hovorí o tom, že pokiaľ daňový subjekt konajúci v pozícií odberateľa uhradí faktúru, na ktorej bola nesprávne vyčíslená DPH, odberateľ má právo požadovať takto uhradenú DPH priamo od správcu dane a to v prípade, že nie je možné alebo je veľmi obtiažne získať túto DPH priamo od dodávateľa. Stále však treba brať na zreteľ skutočnosť, že na uplatnenie tohto práva musí byť splnená podmienka, že dodávateľ aj odberateľ konali v dobrej viere a zároveň nesmie byť dotknuté právo členského štátu na daňové príjmy z predmetnej transakcie, t.j. musí byť zachovaný princíp neutrality a efektivity DPH.